Erlass von Säumniszuschlägen wegen sachlicher oder persönlicher Unbilligkeit

Vorbemerkungen

Sofern öffentliche Abgaben nicht bis zum Ablauf des Fälligkeitstages auf dem Konto der Gemeindekasse eingegangen sind, muss die Gemeinde Säumniszuschläge nach § 240 AO erheben¹⁾. Es besteht Erhebungspflicht, was sich aus der eindeutigen Formulierung „ist^“ in § 240 Abs. 1 Satz 1 AO ergibt, ein Ermessen besteht insoweit nicht²⁾. Nach ständiger Rechtsprechung sind Säumniszuschläge ein Druckmittel eigener Art zur Durchsetzung fälliger Beträge. Sie sollen den Schuldner zur pünktlichen Zahlung anhalten³⁾. Zugleich sind Säumniszuschläge auch eine Gegenleistung für das Hinausschieben der Zahlung und ein Ausgleich für den angefallenen Verwaltungsaufwand⁴⁾. Weil Säumniszuschläge kraft Gesetzes durch Zahlungsverzug entstehen, kommt es auf ein Verschulden des Zahlungspflichtigen nicht an⁵⁾. Unter bestimmten Umständen kann allerdings auf Säumniszuschläge verzichtet werden. Nachstehend wird die Vorgehensweise bei Gemeinden beschrieben. Bei Forderungen des Finanzamts wird im Prinzip gleich verfahren.

Voraussetzungen für einen Erlass von Säumniszuschlägen

Aus § 240 AO selbst ergibt sich keine Rechtsgrundlage zum Verzicht auf Säumniszuschläge. Säumniszuschläge können als steuerliche Nebenleistungen nicht abweichend aus Billigkeitsgründen festgesetzt werden. Sie können jedoch Gegenstand eines Billigkeitserlasses gemäß § 227 AO sein⁶⁾. Gemäß § 227 AO ist ein Erlass von entstandenen Säumniszuschlägen möglich, wenn die Einziehung für den Abgabenschuldner zu einer sachlichen und/oder persönlichen Unbilligkeit führen würde⁷⁾. Die Entscheidung über einen Erlass aus Billigkeitsgründen ist eine Ermessensentscheidung der Gemeinde⁸⁾. Sofern der Abgabenpflichtige im gleichen Zeitraum beim Finanzamt einen Billigkeitserlass wegen einer dortigen Steuerforderung (z.B. Einkommensteuer) gewährt bekommt, ist das kein Grund für die Gemeinde, auf Säumniszuschläge aus Billigkeitsgründen zu verzichten. Die Abgabenordnung ordnet für Billigkeitsentscheidungen der Gemeinde keine Bindung an Entscheidungen des Finanzamts an⁹⁾.

Auf Säumniszuschläge wird i.d.R. auch nicht wegen Geringfügigkeit verzichtet. Ob ein Kleinbetrag von unter 10 € geltend gemacht wird, kann im Einzelfall entschieden werden, z.B. nach § 33 Satz 1 GemHVO BW. Die Gemeinden sind zur Sicherung einer gleichmäßigen Veranlagung verpflichtet, Abgaben und abgabenrechtliche Nebenleistungen nach Maßgabe der Gesetze gleichmäßig festzusetzen und zu erheben. Den Erlass von Ansprüchen aus dem Abgabenverhältnis zur Vermeidung bürokratischen Arbeitsaufwandes sieht § 227 AO nicht vor. Zudem hat der Gesetzgeber zur Berücksichtigung dieses Gesichtspunktes speziell für die Säumniszuschläge typisiert eine Regelung in § 240 Abs. 3 Satz 1 AO getroffen, nach der ein Säumniszuschlag bei einer Säumnis bis zu drei Tagen nicht erhoben wird. Ein darüber hinausgehender Erlass unter Hinweis auf die kurze Verspätung und den geringen Betrag der Säumniszuschläge widerspricht der Wertung des Gesetzgebers¹⁰⁾.

Erlass wegen sachlicher Unbilligkeit

Nachdem Säumniszuschläge ein Druckmittel zur Durchsetzung fälliger Forderungen sind, ist ihre Erhebung sachlich unbillig, soweit dieser Zweck durch die Säumniszuschläge nicht mehr erreicht werden kann¹¹⁾. Sachliche Unbilligkeit ist gegeben, wenn dem Abgabenpflichtigen die rechtzeitige Zahlung der Abgaben wegen Zahlungsunfähigkeit oder Überschuldung unmöglich war und deshalb die Ausübung von Druck zur Zahlung ihren Sinn verliert¹²⁾. Die Gemeinde ist aber nicht gehalten, bei Zahlungsunfähigkeit und Überschuldung mehr als die Hälfte der verwirkten Säumniszuschläge zu erlassen¹³⁾, denn ein säumiger Abgabenschuldner soll grundsätzlich nicht besser stehen als derjenige, dem Aussetzung der Vollziehung oder Stundung gewährt wurde¹⁴⁾. Zahlungsunfähigkeit ist das auf dem Mangel an Zahlungsmitteln beruhende dauernde Unvermögen des Schuldners, seine sofort zu erfüllenden Geldschulden noch im Wesentlichen zu entrichten¹⁵⁾. Dauerndes Unvermögen liegt schon dann vor, wenn feststeht, dass der Schuldner in den nächsten drei bis sechs Monaten seine wesentlichen und fälligen Verbindlichkeiten nicht wird begleichen können¹⁶⁾. Dagegen handelt es sich nur um eine bloße Zahlungsstockung, wenn zu erwarten ist, dass der Schuldner seine Verbindlichkeiten innerhalb eines Zeitraums, der den Mangel an bereiten Mitteln als einen nur vorübergehenden erscheinen lässt, erfüllen wird. Der Tatbestand der Überschuldung ist erfüllt, wenn die Passiven die Aktiven übersteigen, wenn also das Vermögen des Schuldners seine Verbindlichkeiten nicht mehr deckt¹⁷⁾. Ist der Schuldner in der Lage, die Liquiditätsunterdeckung über einen gewissen Zeitraum durch laufende Aufnahme von Bankkrediten zu finanzieren, mit denen er seine betrieblichen und privaten Aufwendungen und Schulden bezahlt, ist noch ein Zustand gegeben, seitens der Gemeinde auf die Tilgung auch der Schulden durch Erhebung von Säumniszuschlägen hinzuwirken¹⁸⁾. Hat die Zahlungsunfähigkeit nicht bereits im Fälligkeitszeitpunkt der Hauptforderung bestanden, sondern ist sie erst während des Säumniszeitraums eingetreten, sind nur die danach entstandenen Säumniszuschläge zu erlassen¹⁹⁾. Die Entscheidung über den Erlass von Säumniszuschlägen aus sachlichen Billigkeitsgründen muss berücksichtigen, ob im Zeitpunkt der Fälligkeit des Betrags eine Stundung möglich und geboten war²⁰⁾.

Für die Frage, ob der Abgabenpflichtige in der Lage ist, die fälligen Abgaben zu entrichten, muss er seine wirtschaftlichen Verhältnisse umfassend offenlegen und ein vollständiges Vermögensverzeichnis vorlegen. Er hat also eine erhebliche Mitwirkungspflicht, seine wirtschaftlichen Verhältnisse so offenzulegen, dass eine Überprüfung seiner Zahlungsfähigkeit ermöglicht wird²¹⁾.

Säumniszuschläge haben neben ihrer Rechtfertigung als Druckmittel eigener Art auch den Zweck, Gegenleistung für das Hinausschieben der Zahlung zu sein. Unter diesem Gesichtspunkt ist – da bei einer möglichen und gebotenen Aussetzung der Vollziehung keine Zinsen angefallen wären – ein teilweiser Erlass von Säumniszuschlägen ermessensgerecht, wenn nach abgelehnter Aussetzung der Vollziehung das Rechtsmittel in der Hauptsache erfolgreich ist²²⁾. Hat der Abgabenpflichtige aber nicht alles ihm Mögliche und Zumutbare unternommen, um eine Aussetzung der Vollziehung zu erreichen, können die Folgen seiner eindeutig schuldhaften Versäumnisse während des Festsetzungs- und Rechtsbehelfsverfahrens nicht im Billigkeitswege zu seinen Gunsten korrigiert werden²³⁾. Wer seinen Aussetzungsantrag beispielsweise nicht begründet oder sonst Umstände vorgetragen hat, die eine Aussetzung der Vollziehung hätte rechtfertigen können, kann keinen Erlass von Säumniszuschlägen bekommen²⁴⁾. Ein teilweiser Erlass von Säumniszuschlägen wird auch nicht gewährt, wenn das Verwaltungsgericht einen Antrag auf Aussetzung der Vollziehung des Abgabenbescheids nach § 80 Abs. 5 VwGO rechtskräftig abgelehnt hat²⁵⁾. Ein Erlass aus sachlichen Billigkeitsgründen ist nicht deswegen geboten, weil der Abgabenpflichtige gestorben ist²⁶⁾.

Die Gemeinden können sich auch an die im AEAO Nr. 5 zu § 240 für die staatliche Finanzverwaltung verbindlich festgelegten Vorgaben halten, wonach ein Erlass von Säumniszuschlägen wegen sachlicher Unbilligkeit auszusprechen ist,

• bei plötzlicher Erkrankung des Abgabenpflichtigen, wenn er selbst dadurch an der pünktlichen Zahlung gehindert war und es ihm seit seiner Erkrankung bis zum Ablauf der Zahlungsfrist nicht möglich war, einen Vertreter mit der Zahlung zu beauftragen. Wenn allerdings eine Firma mit einer eigenen Rechnungsabteilung vorträgt, die rechtzeitige Zahlung der Gewerbesteuer sei wegen Krankheit der Sachbearbeiterin nicht möglich gewesen, ist das kein Grund, die Säumniszuschläge zu erlassen. In solchen Firmen gibt es in aller Regel nämlich eine Vertretungsregelung;

• bei einem bisher pünktlichen Schuldner, dem ein offenbares Versehen unterlaufen ist. Das bezieht sich aber nur auf solche Fälle, in denen lediglich ein kurzes Überschreiten der Schonfrist vorliegt und der Abgabenschuldner spätestens nach der Mahnung zahlt²⁷⁾. Wer allerdings laufend unter Ausnutzung der Schonfrist des § 240 Abs. 3 AO zahlt, ist kein pünktlicher Steuerzahler²⁸⁾;

• bei einem Abgabenpflichtigen, dessen wirtschaftliche Leistungsfähigkeit durch nach § 258 AO bewilligte oder sonst hingenommene Ratenzahlungen unstreitig bis an die äußerste Grenze ausgeschöpft worden ist; zu erlassen ist regelmäßig die Hälfte der verwirkten Säumniszuschläge²⁹⁾;

• wenn die Voraussetzungen für einen Erlass der Hauptschuld nach § 227 AO oder für eine zinslose Stundung der Forderung nach § 222 AO im Säumniszeitraum vorliegen^30).. Lagen nur die Voraussetzungen für eine verzinsliche Stundung der Hauptforderung vor, ist die Hälfte der verwirkten Säumniszuschläge zu erlassen³¹⁾.

Säumniszuschläge können nicht erlassen werden, wenn ein Scheck länger als üblich mit der Post unterwegs ist. Das Risiko des verspäteten Eingangs bei der Gemeindekasse trägt nicht die Gemeinde, sondern der Abgabenpflichtige. Er kann dieses Risiko ausschließen, wenn er per Lastschrifteinzug oder per Online-Überweisung zahlt³²⁾. Ein Billigkeitserlass ist auch nicht gerechtfertigt, weil die Hauptforderung mittlerweile beglichen wurde. In diesem Fall hat das „Druckmittel Säumniszuschlag“ seine Wirkung erzielt. Denn für den Fall, dass der Schuldner bei verspäteter Zahlung der Hauptforderung immer mit einem Erlass zwischenzeitlich entstandener Säumniszuschläge rechnen könnte, übten diese keinerlei Druck für den Schuldner zur möglichst fristgerechten Zahlung aus³³⁾.

Erlass wegen persönlicher Unbilligkeit

Persönliche Gründe für einen Billigkeitserlass können vorliegen, wenn Säumniszuschläge nach den wirtschaftlichen Verhältnissen des Abgabenschuldners und seiner wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit nicht zumutbar wären³⁴⁾. Das setzt allerdings voraus, dass der Abgabenschuldner erlassbedürftig und erlasswürdig ist³⁵⁾. Nur wenn beide Voraussetzungen erfüllt sind, ist die Einziehung der Säumniszuschläge unbillig³⁶⁾.

Erlassbedürftigkeit liegt vor, wenn der Einzug der Säumniszuschläge die wirtschaftliche oder persönliche Existenz des Schuldners vernichten oder ernstlich gefährden würde. Seine wirtschaftliche Existenz ist gefährdet, wenn er ohne die Billigkeitsmaßnahme seinen notwendigen Lebensunterhalt vorübergehend oder dauerhaft nicht mehr bestreiten kann³⁷⁾. Hierbei spielen die Einkommens- und Vermögensverhältnisse eine entscheidende Rolle. Grundsätzlich ist der Abgabenpflichtige gehalten, alle verfügbaren, auch durch Aufnahme eines Kredits, beschaffbaren Mittel einzusetzen³⁸⁾. Auch muss er auf alle vorhandenen Vermögenswerte zurückgreifen³⁹⁾. Solange der Abgabenschuldner die Säumniszuschläge zahlen kann, ohne dass seine wirtschaftliche Existenz gefährdet ist, gibt es keinen Grund für einen Erlass aus persönlichen Billigkeitsgründen. Es genügt schon, dass er sie ratenweise zahlen kann. Bei der Frage der Erlassbedürftigkeit muss die Leistungsunfähigkeit dauernd und nicht nur vorübergehend gegeben sein.

Weitere Voraussetzung für einen Billigkeitserlass ist die Erlasswürdigkeit. Die Erlasswürdigkeit setzt ein Verhalten des Schuldners voraus, das nicht in eindeutiger Weise gegen die Interessen der Allgemeinheit verstößt und bei dem die mangelnde Leistungsfähigkeit nicht auf seinem Verhalten selbst beruht⁴⁰⁾. Der Abgabenpflichtige darf also seine Verpflichtungen nicht grob fahrlässig verletzt und die vorhandenen Mittel anderweitig verwendet haben⁴¹⁾. Erlasswürdigkeit fehlt bei verschwenderischem Lebenswandel oder bei wirtschaftlichem Leichtsinn, der Abgabenpflichtige seine mangelnde Leistungsfähigkeit also schuldhaft selbst herbeigeführt hat. Gerät der Abgabenschuldner nicht durch die Säumniszuschläge in eine wirtschaftliche Notlage, sondern hat das andere, ihm zuzurechnende Ursachen, kommt ein Erlass aus persönlichen Gründen nicht in Frage⁴²⁾. Kommt ein Abgabenschuldner seinen Erklärungspflichten nicht ordnungsgemäß nach, weil er beispielsweise ein unvollständiges Vermögensverzeichnis vorlegt, bestehen Zweifel an der Erlasswürdigkeit⁴³⁾.

1. OVG LSA, Urteil vom 19.9.2013 – 4 L 150/13, juris.

2. Faiß, Das Kommunalabgabenrecht in Baden-Württemberg, 67. Erg.-Lieferung Januar 2013, § 3 Rn.38.

3. BVerwG, Beschluss vom 1.3.2010 – 3 B 69.09, juris; BFH, Beschluss vom 14.5.2008 – II B 49/07, BFH/NV 2008, 1438; BFH, Urteil vom 30.3.2006 – V R 2/04, BFHE 212, 23 = BStBl II 2006, 612.

4. BFH, Urteil vom 9.7.2003 – V R 57/02, BFHE 203, 8 = BStBl II 2003, 901; BFH, Beschluss vom 14.5.2008 – II B 49/07, BFH/NV 2008, 1438; OVG Hamburg, Beschluss vom 17.10.2005 – 1 Bs 210/05, KKZ 2007, 180 = NVwZ-RR 2006, 156 = KommJur 2006, 477; siehe auch Koch, Druckmittel oder auch Finanzierungsinstrument? KStZ 2004, 121.

5. BFH, Urteil vom 17.7.1985 – I R 172/79, BStBl II 1986, 122 = KKZ 1986, 87; BFH, Beschluss vom 11.5.2007 – V B 33/05, BFH/NV 2007, 1623; BayVGH, Urteil vom 11.2.1994 – 23 B 92.470, NVwZ-RR 1994, 543.

6. Lemaire, in: Kühn/von Wedelstädt, AO und FGO, 20. Aufl. 2011, § 240 AO Rn.25.

7. BFH, Urteil vom 2.3.1961 – IV 126/60 U, BStBl III 1961, 288.

8. Beschluss des Gemeinsamen Senats der obersten Gerichtshöfe des Bundes vom 19.10.1971 – GmS-OGB 3/70, BFHE 105, 101 = BStBl II 1972, 603.

9. BVerwG, Urteil vom 23.8.1990 – 8 C 42.88, NJW 1991, 1073 = KKZ 1991, 229.

10. FG Niedersachsen, Urteil vom 4.7.2011 – 7 K 40/11, EFG 2012, 205.

11. BFH, Urteil vom 22.4.1975 – VII R 54/72, BStBl II 1975, 727.

12. BFH, Urteil vom 7.7.1999 – X R 87/96, BFH/NV 2000, 161 und vom 13.9.2005 – X B 65/05, StE 2005, 2159; FG Hamburg, Urteil vom 26.6.2013 – 4 K 149/12, juris.

13. BFH, Urteil vom 9.7.2003 – V R 57/02, BStBl II 2003, 901 = KKZ 2004, 129 = NVwZ-RR 2004, 532 und Urteil vom 30.3.2006 – V R 2/04, BStBl II 2006, 612 = KKZ 2006, 262; OVG Hamburg, Beschluss vom 17.10.2005 – 1 Bs 210/05, KKZ 2007, 180 = NVwZ-RR 2006, 156 = KommJur 2006, 477. Nach AEAO Nr. 5c zu § 240 wird im staatlichen Bereich regelmäßig die Hälfte der verwirkten Säumniszuschläge erlassen.

14. BFH, Urteil vom 18.6.1998 – V R 13/98, BFH/NV 1999, 10; FG München, Urteil vom 10.5.2012 – 14 K 37/11, juris.

15. BFH, Urteil vom 6.4.2000 – IV R 56/99, BFH/NV 2000, 1191.

16. BFH, Urteil vom 8.3.1984 – I R 44/80, BStBl II 1984, 415.

17. Siehe § 19 Abs. 2 InsO; VGH BW, Urteil vom 20.10.1987 – 14 S 2323/86, Fundstelle BW, Rn.741.

18. BFH, Urteil vom 8.3.1990 – IV R 34/89, BStBl II 1990, 673 = NJW 1991, 1200.

19. Rüsken, in: Klein, AO, 10. Auflage, § 240 Rn.57.

20. BVerwG, Urteil vom 23.8.1990 – 8 C 42/88, NJW 1991, 1073 = DVBl. 1990, 1405.

21. BFH, Beschluss vom 11.3.2011 – III B 30/10, BFH/NV 2011, 998; FG Hamburg, Urteil vom 16.5.2011 – 4 K 80/10, juris.

22. BFH, Urteil vom 29.8.1991 – V R 78/86, BStBl II 1991, 906 = KKZ 1992, 118 und Urteil vom 20.5.2010 – V R 42/08, BStBl II 2010, 955 = BFHE 229, 83.

23. OVG Berlin-Brandenburg, Beschluss vom 8.11.2007 – OVG 9 N 60.06; BayVGH, Beschluss vom 21.9.2009 – 4 BV 07.49, BayVBl 2010, 667 und Urteil vom 26.4.2006 – 4 B 04.64, juris.

24. FG München, Urteil vom 26.7.2012 – 14 K 3600/11, juris.

25. VG Potsdam, Beschluss vom 12.8.2013 – VG 8 L 332/13, juris.

26. BFH, Urteil vom 22.1.1993 – III R 92/89, BFH/NV 1993, 455; Rüsken, in: Klein, AO, 10. Auflage, § 240 Rn.53.

27. FG Köln, Urteil vom 14.11.2001 – 7 K 6625/00, KKZ 2002, 245.

28. BFH, Urteil vom 15.5.1990 – VII R 7/88, BStBl II 1990, 1007 = KKZ 1991, 55; FG Hamburg, Urteil vom 30.8.2007 – 1 K 249/06, EFG 2008, 90.

29. BFH, Urteil vom 22.6.1990 – III R 150/85, BStBl II 1991, 864.

30. BFH, Urteil vom 23.5.1985 – V R 124/79, BStBl II 1985, 489.

31. FG München, Urteil vom 24.3.2011 – 14 K 2963/09, juris; FG Hamburg, Urteil vom 26.6.2013 – 4 K 149/12, juris.

32. FG Niedersachsen, Urteil vom 4.7.2011 – 7 K 40/11, EFG 2012, 205 = KKZ 2013, 91.

33. OVG NRW, Beschluss vom 9.6.2005 – 9 A 1150/03, GemHH 2006, 282 = KKZ 2007, 105 = ZKF 2006, 234.

34. BFH, Urteil vom 24.10.1969 – III R 101/66, BStBl II 1970, 275.

35. BFH, Urteil vom 7.7.1999 – X R 87/96, BFH/NV 2000, 161; FG Sachsen-Anhalt, Urteil vom 16.8.2004 – 1 K 336/02, juris.

36. Loose, in: Tipke/Kruse, AO/FGO, Stand Oktober 2013, § 227 AO Rn.86; FG Köln, Urteil vom 30.6.2010 – 5 K 3256/09, juris.

37. BVerwG, Urteil vom 29.9.1982 – 8 C 48.82, BStBl II 1984, 236 = DVBl. 1983, 137; BFH, Beschluss vom 24.10.1988 – X B 54/88, BFH/NV 1989, 285; OVG NRW, Beschluss vom 2.2.2011 – 14 E 1202/10, NVwZ-RR 2011, 336.

38. BFH, Beschluss vom 14.3.2006 – X B 172/05, BFH/NV 2006, 1318.

39. BFH, Urteil vom 27.2.1991 – XI R 23/99, BFH/NV 1991, 430.

40. BFH, Beschluss vom 18.8.1988 – V B 71/88, BFH/NV 1990, 137; FG Köln, Urteil vom 30.6.2010 – 5 K 3256/09, juris; VG Oldenburg, Urteil vom 25.1.2001 – 2 A 5/98, KKZ 2002, 197.

41. BFH, Beschlüsse vom 4.7.1986 – VII B 56/86, BFH/NV 1987, 21 und vom 5.3.1987 – VII B 138/86, BFH/NV 1987, 619.

42. VG Oldenburg, Urteil vom 25.1.2001 – 2 A 5/98, KKZ 2002, 197.

43. FG Hamburg, Urteil vom 16.5.2011 – 4 K 80/10, juris; FG München, Urteil vom 26.04.2007 – 14 K 3220/07, juris.

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